“合同资产”是新收入准则的新科目，表示企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利。合同资产和应收款项都是企业拥有的有权收取对价的合同权利，二者的区别在于，应收款项代表的是无条件收取合同对价的权利，即企业仅仅随着时间的流逝即可收款，而合同资产并不是一项无条件收款权，该权利除了时间流逝之外，还取决于其他条件（例如，履行合同中的其他履约义务）才能收取相应的合同对价。简单理解，从收取款项的确定性来讲，合同资产要弱于应收账款。仅仅随着时间流逝即可收款的是应收账款，即应收账款只承担信用风险，而合同资产除了信用风险外，还要承担其他的风险，比如履约风险等。

企业拥有的、无条件（即仅取决于时间流逝）向客户收取对价的权利应当作为应收款项单独列示。

合同资产，是指企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利，且该权利取决于时间流逝之外的其他因素。

案例说明1

2022年5月1日，A公司与客户签订合同，向其销售甲、乙两项商品，甲商品的单独售价为6000元；乙商品的单独售价为24000元，合同价款为25 000元。合同约定，甲商品于合同开始日交付，乙商品在一个月之后交付，只有当两项商品全部交付之后，A公司才有权收取25 000元的合同对价。假定甲商品和乙商品分别构成单项履约义务，其控制权在交付时转移给客户。上述价格均不包含增值税，且假定不考虑相关税费影响。根据新收入准则A公司如何进行账务处理？

案例分析

分摊至甲商品的合同价款为5 000[(6 000÷(6 000+24 000))✖25 000]元，

分摊至乙商品的合同价款为20 000[(24 000÷(6 000+24 000))✖25 000]元。

A公司的账务处理如下：

(1)交付甲商品时：

借：合同资产 5 000

贷：主营业务收入 5 000

(2)交付乙商品时:

借：应收账款 25 000

贷：合同资产 5 000

主营业务收入 20 000

案例说明2

甲企业与客户签订合同，向其销售一台设备，不含税价2000万元。同时甲企业承诺安装调试设备，安装费用不含税价180万元。合同约定，在安装调试验收后双方结算价款。

假定销售设备和安装服务是两项履约义务。

甲企业账务处理：

1）2022年3月销售设备，设备控制权转移：

借：合同资产 2260

贷：主营业务收入销售设备 2000

应交税费待转销项税额 260

说明：此处销售设备应收的款项计入合同资产，是因为该应收款项在履行了另一项履约义务（安装调试）后，才能确定为一项仅取决于时间流逝因素的权利，此时尚未履行另一项履约义务，除了信用风险外，还承担履约风险，因此应计入合同资产科目。

2）2022年5月安装调试验收完毕，双方结算价款：

借：应收账款 2456.20

应交税费待转销项税额 260

贷：合同资产 2260

主营业务收入销售安装服务 180

应交税费应交增值税（销项税额） 260

应交税费应交增值税（销项税额） 16.20

小结

1、“合同资产”科目的核算

本科目核算企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利。企业在客户实际支付合同对价或在该对价到期应付之前，已经向客户转让了商品的，应当按因已转让商品而有权收取的对价金额，借记本科目或“应收账款”科目，贷记“主营业务收入”“其他务收入”等科目;企业取得无条件收款权时，借记“应收账款”科目，贷记本科目。涉及增值税的，还应进行相应的处理。

2、“合同资产”与“应收账款”科目核算的根本区别

“应收账款”代表的是无条件收取合同对价的权利，而“合同资产”并不是一项无条件收款权，而是一种有条件的收款权利，该收取合同对价的权力除了时间流逝之外，还取决于其他条件，如履约义务执行情况等。因此，从收取款项的确定性来讲，“合同资产”要弱于“应收账款”。仅仅随着时间流逝即可收款的是应收账款，即“应收账款”只承担信用风险，而“合同资产”除了信用风险外，还要承担其他的风险，比如履约风险等。

基于以上分析，两者的根本区别是：企业拥有的、无条件(即仅取决于时间流逝)向客户收取对价的权利应当在“应收账款”科目核算。合同资产，是指企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利，且该权利取决于时间流逝之外的其他因素。

补充：合同负债

案例说明3

2022年1月1日，甲公司开始推行一项奖励积分计划。根据该计划，客户在甲公司每消费10元可获得1个积分，每个积分从次月开始在购物时可以抵减1元。截至2022年1月31日，客户共消费100，000元，可获得10，000个积分。根据历史经验，甲公司估计该积分的兑换率为95%，假定上述金额均不包含增值税等的影响。假设截至2022年12月31日，客户共兑换了4，500个积分。根据新收入准则甲公司如何进行账务处理？

案例分析

（1）甲公司2022年1月的账务处理如下：

分摊至商品的交易价格=[100000÷(100000+9500)]✖100000=91324（元）

分摊至积分的交易价格=[9500÷(100000+9500)]✖100000=8676（元）

借：银行存款 100000

贷：主营业务收入 91324

合同负债 8676

（2）甲公司2022年12月的账务处理如下：

兑换积分应当确认的收入=4500÷9500 ✖ 8676=4110（元）

借：合同负债 4110

贷：主营业务收入 4110